Комментарий к Федеральному закону от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (постатейный)

Как разъяснено в информационных сообщениях Минфина России «Для аудиторских организаций и аудиторов в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3 “Об аудиторской деятельности”»[15 - ФГ. – 2009. – № 4. – 22 января.] и «Для пользователей аудиторских услуг в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ “Об аудиторской деятельности”»[16 - Там же. – № 5. – 29 января.], аудиторские организации, индивидуальные аудиторы наряду с аудиторскими услугами могут оказывать как услуги, поименованные в п. 1—10 ч. 7 комментируемой статьи, так и другие услуги при условии, что такие услуги связаны с аудиторской деятельностью и оказание их не влечет возникновение конфликта интересов и не создает угрозу возникновения такого конфликта; приведенный в п. 1—10 ч. 7 комментируемой статьи перечень услуг, которые аудиторские организации, индивидуальные аудиторы могут оказывать наряду с аудиторскими услугами, не является исчерпывающим.

Выше говорилось, что перечень, подобный определенному в ч. 7 комментируемой статьи, в п. 6 ст. 1 Закона 2001 г. об аудите обозначался как перечень сопутствующих аудиту услуг. Но формулировался этот перечень по ряду позиций несколько иначе, а именно:

1) постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;

2) налоговое консультирование;

3) анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

4) управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;

5) правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

6) автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

7) оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;

8) разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

9) проведение маркетинговых исследований;

10) проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

11) обучение в установленном законодательством РФ порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;

12) оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Определение и классификация сопутствующих аудиту услуг (здесь и далее в комментарии к статье понятие сопутствующих аудиту услуг используется в его прежнем понимании) до издания Закон 2001 г. об аудите давались в ПСАД «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним», одобр. КпАД при Президенте РФ 18 марта 1999 г. (о данном документе см. комментарий к ст. 7 Закона).

Как определялось в названном ПСАД, под оказанием сопутствующих аудиту услуг понимается предпринимательская деятельность, осуществляемая аудиторскими организациями помимо проведения аудиторских проверок. Оказание таких услуг требует от исполнителей соблюдения в установленных случаях независимости, а также профессиональной компетентности в областях: а) аудита; б) бухгалтерского учета; в) налогообложения; г) хозяйственного права; д) экономического анализа; е) других разделов экономики.

Согласно ПСАД сопутствующие аудиту услуги можно классифицировать следующим образом:

а) услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки;

б) услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки.

Услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказывают по:

а) постановке бухгалтерского учета;

б) контролю ведения учета и составлению отчетности;

в) контролю начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей;

г) анализу хозяйственной и финансовой деятельности;

д) оценке экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта;

е) представлению интересов экономического субъекта по доверенности перед третьими лицами;

ж) проведению семинаров, повышению квалификации и обучению персонала экономических субъектов, и в частности аудиторских организаций;

з) научной разработке, изданию методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово-хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву и т. д.;

и) компьютеризации бухгалтерского учета, составления отчетности, расчетов по налогообложению, анализа хозяйственной деятельности, аудита и т. д.;

к) консультационным услугам по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий;

л) информационному обслуживанию;

м) экспертному обслуживанию;

н) подбору и тестированию бухгалтерского персонала экономического субъекта;

о) другие.

Услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказывают по:

а) ведению бухгалтерского учета;

б) восстановлению бухгалтерского учета;

в) составлению налоговых деклараций;

г) составлению бухгалтерской отчетности.

В ПСАД также предусматривалось, что сопутствующие аудиту услуги подразделяются на:

а) услуги действия. К услугам действия относятся услуги по созданию документов, состав которых установлен в договоре с экономическим субъектом, ранее экономическим субъектом не созданных;

б) услуги контроля. К услугам контроля относятся услуги по проверке документов на предмет их соответствия критериям, согласованным аудиторской организацией с экономическим субъектом; контроль ведения учета и составления отчетности; контроль начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей; тестирование бухгалтерского персонала экономического субъекта;

в) информационные услуги. К информационным услугам относятся: услуги по подготовке устных и письменных консультаций по различным вопросам; проведение обучения, семинаров, «круглых столов»; информационное обслуживание; издание методических рекомендаций и т. д.

В приложении к ПСАД приведен примерный перечень сопутствующих аудиту услуг с указанием кодов по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 (ОКДП), введенных в действие постановлением Госстандарта России от 6 августа 1993 г. № 17[17 - СПС.]. Этот перечень не является обязательным и исчерпывающим, он может дополняться новыми видами сопутствующих услуг. Главная задача перечня состоит в том, чтобы помочь аудиторским организациям в понимании характера и видов сопутствующих аудиту услуг.

8. В части 8 комментируемой статьи установлено, что аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, в бухгалтерской и финансовой документации которого содержатся сведения, составляющие государственную тайну, осуществляется в соответствии с законодательством РФ. Такое же правило содержалось ранее в п. 3 ст. 7 Закона 2001 г. об аудите, но не среди положений, характеризующих аудиторскую деятельность, а среди положений, посвященных обязательному аудиту.

Отношения, возникающие в связи с отнесением сведений к государственной тайне, их засекречиванием или рассекречиванием и защитой в интересах обеспечения безопасности, регулирует Закон РФ от 21 июля 1993 г.№ 5485-1 «О государственной тайне»[18 - РГ. – 1993. – № 182. – 21 сентября.], что и определено в его преамбуле (в ред. Федерального закона от 6 октября 1997 г. № 131-Ф3[19 - СЗРФ. – 1997.– № 41. —Ст. 4673.]). Перечень сведений, составляющих государственную тайну, определен в ст. 5 названного Закона РФ (в ред. Федерального закона от 11 ноября 2003 г. № 153-Ф3[20 - СЗ РФ. – 2003. – № 46 (ч. I). – Ст. 4449.]), в том числе: в военной области; в области экономики, науки и техники; в области внешней политики и экономики; в области разведывательной, контрразведывательной и оперативно-розыскной деятельности. Указом Президента РФ от 30 ноября 1995 г. № 1203 утвержден Перечень сведений, отнесенных к государственной тайне[21 - СЗ РФ. – 1995. – № 49. – Ст. 4775.] (в последующем вносились изменения).

В соответствии с Законом РФ «О государственной тайне» и в целях установления порядка допуска предприятий, учреждений и организаций к проведению работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, созданием средств защиты информации, а также с осуществлением мероприятий и (или) оказанием услуг по защите государственной тайны, постановлением Правительства РФ от 15 апреля 1995 г. № 333 утверждено Положение о лицензировании деятельности предприятий, учреждений и организаций по проведению работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, созданием средств защиты информации, а также с осуществлением мероприятий и (или) оказанием услуг по защите государственной тайны[22 - СЗРФ. – 1995. —№ 17.– Ст. 1540.] (в последующем вносились изменения).

Статья 2. Законодательство Российской Федерации и иные нормативные правовые акты, которые регулируют аудиторскую деятельность

Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с настоящим Федеральным законом, Федеральным законом от 1 декабря 2007 года № 315-Ф3 «О саморегулируемых организациях» (далее – Федеральный закон «О саморегулируемых организациях»), другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами.

Комментируемая статья определяет законодательство РФ и иные нормативные правовые акты, которыми осуществляется регулирование аудиторской деятельности. При регламентации данного вопроса в ст. 2 Закона 2001 г. об аудите говорилось о законодательстве РФ и иных актах об аудиторской деятельности. При этом в п. 1 указанной статьи устанавливалось, что аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с данным Законом и принятыми в соответствии с ним иными федеральными законами, регулирующими отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности. Там же было установлено, что нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности, содержащиеся в других федеральных законах, должны соответствовать названному Закону (в п. 1 ст. 2 Закона 2001 г. об аудите содержалось еще одно положение, предусматривавшее, что особенности правового положения аудиторских организаций, осуществляющих аудиторские проверки сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов, определяются Федеральным законом от 8 декабря 1995 г. № 19Э-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации»[23 - СЗРФ. – 1995. —№ 50.—Ст. 4870.]; однако это положение исключено Федеральным законом от 3 ноября 2006 г. № 183-Ф3, которым одновременно в Федеральный закон «О сельскохозяйственной кооперации» внесены изменения, заменяющие положения о проведении аудиторских проверок сельскохозяйственных кооперативов положениями о проведении ревизий).